第9章 成本会计前沿
学习目标
1.了解作业成本法产生的时代背景和基本概念，掌握作业成本法的基本原理和一般程序，理解作业成本法的优点、局限性和我国企业借鉴使用时应注意的问题。
2.理解质量和质量成本的概念，掌握质量成本的核算、计量与控制。
3.理解环境成本的概念，掌握环境成本的核算和管理。
9.1 作业成本法
9.1.1 作业成本法产生的时代背景
作业成本法（activity-based costing，ABC)的基本思想最早由美国会计学者科勒在20世纪30年代末40年代初提出，但对它的全面研究却是七八十年代的事情，它在企业中的应用则始于80年代末期。任何理论和方法的产生都不是偶然的，都有着深刻的时代背景。作业成本法的产生也不例外。
20世纪70年代以来，高科技的应用对社会生产的发展起到了极大的推动作用。日本及欧美各国纷纷实行自动化生产、电脑辅助设计以及电脑制造。这就为生产经营的革命性变革提出了要求，同时也为它提供了技术上的可能。在此期间，西方发达国家相继步人富裕社会，消费者的行为变得极具选择性，这就要求企业必须及时地向消费者提供更加多样化和更具个性、日新月异的产品和服务，否则就会在市场竞争中被淘汰。市场的这种变化，对传统的生产组织形式提出了挑战。在市场竞争的压力下，企业不得不放弃大批量生产产品以待销售的传统做法，而改用能对顾客多样化的、日新月异的需求迅速做出反应的弹性制造系统（FMS）。为了有效运用当代高科技的优势，以适应富裕社会顾客需求日新月异的变化，并实现企业的经营目标—股东投资报酬的现值最大化，于是在管理思想上发生了重大变革，形成了新的企业观。
“所谓新的企业观，就是把企业看做为最终满足顾客需要设计的‘一系列作业’的集合体，形成了一个由此及彼、由内到外的作业链（activity)。每完成一项作业要消耗一定的资源，而作业的产出（activities'output)又形成一定的价值，转移到下一项作业，按此逐步推移，直到产品最终提供给企业外部的顾客。”①为了最大限度地消除不增加价值的作业（即没有它并不会对最终产品的质量造成任何损害的、企业渴望并能够消除的作业），尽可能提高增加价值作业的运作效益，企业就必须实施适时制生产方式（JIT）和全面质量管理（TQC）。
所谓适时制生产方式，就是企业应适时地将外购原材料或零部件投入生产，各个零部件适时地加工完成，组装成产品后适时地提供给外部顾客，即要求以顾客的需要为出发点，实现零库存。而适时制生产方式和全面质量管理的实施，要求将企业的经营管理工作深入到作业层次，只有对各项作业实施有效的管理才能保证它们有效运行。
一方面，满足经营管理的需求，是对成本核算的根本性要求。上述企业经营管理方式的变化，必然会对传统的成本计算方法产生前所未有的冲击，它要求成本核算工作由以产品为中心转移到以作业为中心，建立起一个以作业为基本对象的科学的成本信息系统，使之贯穿于作业管理的全过程，以便通过它对所有作业活动进行追踪，进行动态反映，提供更为相关、精细的信息，并在此基础上建立起更为科学有效的决策、计划、控制、分析和考评机制，以促进企业作业管理水平的提高。
另一方面，生产经营活动自动化的实现，以及弹性制造系统、适时制生产方式和全面质量管理的实施，会使企业的间接费用大大增加，并且在构成内容上大大复杂化。比如，在弹性制造系统下，用于产品设计、制样、取得订单、
材料采购以及生产设备调整方面的费用会大大增加；在适时制生产方式下，需要更多的组织协调费用等。有资料表明，20世纪80年代间接费用在产品生产成本中所占的比重，美国为35%，日本为26%；就美日的电子和机器制造业看，这一比重在日本高达50%~60%，在美国高达75%。同时，产品的多样化，也会使各种产品在技术层次（精密程度）上相差较大。在这种情况下，为了正确计算产品成本，提供更为广泛和相关的成本信息，以满足企业经营管理的需要，客观上就要求把成本计算的重点放到间接制造费用上来。显然，传统的成本计算方法不能满足变化了的企业经营管理的需要。因为在传统的产品成本计算中，一般是将除直接材料和直接人工以外的其他生产费用都归入制造费用，并采用单一的分配标准（如直接人工工时或机器工时等）在各种产品之间进行分配。这种制造费用的分配方法不仅使得提供的成本信息非常有限，而且往往使生产量大、技术上并不很复杂的产品成本偏高，生产量较小、技术上比较复杂的产品成本偏低，从而使成本信题失重。因此，为了适应变化了的客观环境，就不可避免地需要对制造费用的核算进行根本性变革。
综上所述，新技术革命和日趋激烈的市场竞争，以及由此带来的企业生产经营管理思想和方法的深刻变革，都要求成本会计进行革新，呼呼新的成本计算方法的出现。于是，从作业消耗资源、产品消耗作业，生产导致作业的发生、作业导致成本的发生这一基本认识出发，以作业量为成本分配基础，以作业为成本计算的基本对象，旨在为企业作业管理提供更为相关、相对准确的成本信息的成本计算方法—作业成本法就应运而生了。
作业成本法的本质就是要确定分配间接费用的合理基础——作业，并引导管理人员将注意力集中在发生成本的原因——成本动因上，而不是仅仅关注成本结果本身；通过对作业成本的计算和有效控制来克服传统的以交易或数量为基础的成本系统中间接费用责任不清的缺陷，使以前的许多不可控间接费用变成可控的。因此，可以说作业成本法的产生是一场真正的成本会计革命。
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